近年来，365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所由于业务过度集中于传统审计方面，继而也导致会计服务市场的过度竞争。中国注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航协会“十二五”规划中提出拓展新业务，大力开发非审计服务领域，非审计服务的需求日益增强，非审计服务对审计独立性的影响得到关注，注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航同时向客户提供非审计服务的问题成为焦点。

一、 非审计服务与独立性

（一）非审计服务发展

审计服务市场的竞争十分激烈，内部的竞争和利润下降导致其不断求新的服务领域，不断拓展其审计业务。对于一些新兴的服务市场，并不是注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航的法定服务范围，顺应市场需求非审计服务收入在事务所的比重日益增加。非审计服务包括非审计鉴证服务和其他服务。比如，365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所向其审计客户提供资本运营鉴证咨询、税负评价、业绩评价、投资决策、并购重组等一系列的非审计服务。

（二）独立性

     在《中国注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航职业道德守则》第1号《中国注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航职业道德基本原则》中，第三条要求“注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航应当遵守诚信原则、客观和公正原则，在执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时保持独立性。”第十条要求“注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从实质上和形式上保持独立性，不得因任何利害关系影响其客观性。”实质上的独立性是一种内心状态，遵循客观和公正原则，保持职业怀疑态度；形式上的独立性是一种外在表现，形式上独立是实质上独立的重要保证，也是社会公众对注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航工作的评价，进而决定对注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航依赖与否的标准。

另外，在第十一条要求365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所在承办审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从整体层面和具体业务层面采取措施，以保持365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所和项目组的独立性。许多非鉴证业务以客户为唯一受益人，比如365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所承接的为某公司提供内部审计服务，代为编制会计记录或财务报表服务，代公司管理层招聘服务，为公司税务服务等。注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航在提供这些服务时不需要承担对第三方报告的责任，不需要遵循独立性原则。

目前普遍认可的独立性定义将独立性界定为实质独立与形式独立的统一，这其中实质独立是审计的根本。但由于实质上的独立性难于进行客观衡量，目前所见的大多数研究文献较少涉及非审计服务对实质独立的影响。我们认为，审计人员提供各种服务是以获得一定的利益为出发点的，相比较而言，非审计服务风险较低，利润较高。因此，当提供审计服务时坚持独立性可能会影响到非审计服务时，审计人员的实质独立就可能会受到影响。形式上的独立之所以一直是各方关注的焦点，也是因为它会让理性的第三方认为，审计人员的实质独立已经受到损害。

形式独立是指审计人员与客户在外观形式上不能存在着利害关系，这些利害关系对实质上的独立可能存在着潜在威胁，更重要的是会让报告使用者对审计人员实质上的独立产生不信任。形式独立的目的也是为了保证实质上的独立。审计人员即便知道自己在一个特定的环境下实质上是独立的，但是他还需要让自己看起来是独立的。就审计职业而言，某种意义上说，形式独立比实质独立甚至更为重要，因为，形式上的独立是让社会公众接受审计这一职业的前提，当社会公众不信任审计人员的独立性，不接受审计人员的审计报告时，审计这一职业的生存基础也就不存在了。

二、 非审计服务对审计独立性的影响

从世界注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航行业的发展历史来看，非审计服务的发展应当是一个趋势。我国的会计服务贸易市场也将进一步放开，国内365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所也将面临着激烈的竞争，不断寻求新的服务领域。365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所有服务范围从会计、审计拓展至税务服务和管理咨询服务。随着我国会计服务贸易市场的逐步放开，审计市场竞争加剧的同时，也必将促进我国非审计服务市场的发展。因此，迫切需要注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航提供一种独立、客观、公正的专业服务能在一定程度上保证其决策所需的信息具有可靠性。

（一）独立性产生的正面影响

提供非审计能帮助注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航对客户的经营运作和交易情况进行更深入了解，能够更有效地确认风险，选择更为有效的审计程序。广泛的服务范围和领域能使365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所拥有更坚实和更广阔的财务基础。随着365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所的发展壮大，业务更加多元化。365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所提供多元化服务，能够使注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航在审计时很方便地得到本所各方面专家的专业技术支持，更有利于质量控制。

美国孟斐斯大学选择了265家上市公司为样本进行研究，在《审计、非审计服务与信息技术服务：一些实证证据》一文中有这样的结论：“美国SEC修订注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航独立性规则所依据的数据并不准确，事实上只有45家的上市公司客户未从365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所购买非审计服务，超过51%的公司支付的非审计服务超过审计费。并认为，联合提供审计和非审计服务有助于提升审计质量。”

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安然事件发生后，美国南加州大学也就非审计服务收费与注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航签发审计意见的倾向性之间并不存在任何联系，而声誉损失与诉讼成本等市场制度动机，提供给注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航的独立性动机显着强于高服务收费所产生的对客户的依赖。其研究结论是，没有证据证明非审计服务影响审计的独立性。

（二）独立性可能产生的不利影响

在《道德守则》中，365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所向审计客户提供非鉴证服务，可能对独立性产生不利影响，包括因自我评价、自身利益和过度推介等产生的不利影响。在接受委托向审计客户提供非鉴证服务之前，365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所应当确定提供该服务是否将独立性产生不利影响。

如果注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航仅为客户提供非鉴证业务，则无需考虑独立性原则。但是，如果注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航已经为某一客户提供了非鉴证业务，现在拟承接客户的鉴证业务（包括审计业务、审阅业务和其他鉴证业务），则需要分析已经提供的非鉴证业务对拟承接的鉴证业务在独立性原则要求方面构成的不利影响。这些不利影响包括收入比重、人员分离、服务种类等。

非审计服务占向客户收取的全部费用的比重。当这个比重过高的时候，会使审计人员对客户产生经济上的依赖，进而使社会公众对审计独立性产生怀疑。

执行非审计服务与执行审计服务的人员是否相分离。若执行两种服务的人员来自于不同的部门，则对于执行审计服务的独立性而言，所产生的不利影响会大大减少。外界对审计人员的独立性仍然保持了较高的信赖程度。因此，对365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所向审计客户同时提供非审计服务时，实行人员分离，可以在一定程度上减少审计独立性受到的损害。

非审计服务种类繁多，但并非所有的服务类别都会对审计独立性产生损害。那些容易产生自我复核、容易形成与客户管理层亲密关系的非审计服务，例如，帮助客户选择、招聘管理人员，提供会计服务等，会使公众对审计人员的形式独立产生不信任。因此，应对不同的非审计服务种类进行具体分析，并对可能导致损害审计人员形式独立的相应服务进行限制。

通过以上分析，我认为非审计服务在财务利益影响下会影响审计独立性。注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航为其客户提供管理咨询等非审计业务时，会不可避免地与客户发生经济牵连，甚至出于某些利益会按照管理层的意愿考虑问题，这就导致注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航偏离了独立的立场，严重影响审计独立性。因此，非审计服务从理论上讲，它有影响与之同时提供审计服务的注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航的独立性的可能性，但可能性是否转化为现实则受多因素制约。

三、 正确处理非审计业务与审计独立性的关系

非审计服务的提供削弱了审计的独立性，但增强事务所的独立性。现阶段我国仍需大力发展非审计服务，为了减少审计服务对独立性的负面影响，需要采取相应的措施以保证365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所的健康发展。

（一）加强限制非审计服务标准

结合我国审计市场的发展，允许365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所为同一委托同时提供审计与非审计业务，但必须加以一定程度的限制。我们应根据重要性原则，权衡社会效率的丧失与独立性所受到的损害程度，最终做出恰当的选择，明确当365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所的非审计业务收入额及其在总收入中所占比重达到某一标准时，应该停止其为同一委托人所提供的两种业务之一。

（二）提高专业判断能力

注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航专业能力的专业判断能力的提升可以在一定程度上确保高质量的审计的实现。注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航的职业内部进行专业化管理也是一种可行办法，即严格区分两类专业人员，一类专门从事审计工作，具有审计方面的专长；另一类发展成为管理咨询等非审计业务专家，他们分别从事不相容的服务项目，从而在一定程度上保证审计的独立性。此外，还应加强对注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航职业教育，提高其诚信水平。

（三）非审计服务的披露

当365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所同时提供审计服务和非审计服务时，被审计企业应该在财务报告中披露注册365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航提供的非审计服务的类型、程度、支付审计服务费用。365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所也应该披露因提供非审计服务而增加的收入及轮换的要求。

综上所述，非审计服务是市场经济发展的必然产物。我国鼓励365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所发展非审计服务，应正确处理非审计服务与审计服务的关系，尤其是其对审计独立性的影响，权衡利弊从而扬长避短，促进非审计服务的健康稳定的发展。

中天运365app下载365足球网站_注册送365元可提款_365BET导航事务所有限公司辽宁分所

                   辽宁省注协高管人员研修班： 吕杰

                2013/9/9